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    《论管理会计的应用》之质疑兼评邯钢经验

    来源:网络  时间:2017-07-01 01:04:00

       1997年第12期《》发表了杨继良、徐佩玲《论管理会计的》(简称《杨文》)一文。反复拜读切磋,受益良多,恕不细述。本文仅就其中几个就教于二位同仁。

      一、管理会计在西方是否“没有得到普遍应用”?

      (二)在计划条件下,管理是否相当成熟这也是一个值得认真讨论的。我们认为,管理会计归根到底产生于管理的实际需要(当然,还有当事人的创造性)。对于特定国家的特定企业来说,只要出现这种“实际需要”,管理会计或迟或早总会独立地生发出来,不必向其它国家或企业去引进。上述美国责任会计的产生和的历程说明了这个观点,用这个观点也可以证明,尽管我国改革开放以前处于被隔离、被封闭的状态,但可以说“管理会计在中国并不是一件新事”。在我国实行计划经济时期特别是“一五”期间和60年代初期,我国广大会计工作者和实际工作者,创造了一大批可以归为管理会计范畴的经验和,积累了与西方责任会计相类似、并具有自己特色的一套东西,诸如生产技术财务计划、计划成本、内部经济责任制,等等。它们在我国企业管理实务上曾经发挥过无以取代的作用,但与西方国家相关的会计比较还不能说“相当成熟”。这可以从计划经济条件下的生产技术财务计划与全面预算之间的差别明显地看出。例如:

      (1)全面预算的起点是市场或销售预测,而生产技术财务计划是国家下达的生产任务。

      (2)全面预算具有权威性,其执行结果是对执行者经济奖惩的依据,而生产技术财务计划的执行结果,在大多数企业中不与奖惩挂钩。

      (3)全面预算既是整个企业,又是企业内部各个单位的预算,各项预算指标均落实到各单位经理头上,体现企业内部组织结构,并通常以分权经营为前提。而生产技术财务计划只涉及企业整体,并不涉及企业内部各单位和企业的负责人,而且,到为止,我国大多数企业在内部管理上仍然属于集权类型。

      (4)全面预算突出价值指标,将资本、成本、利润摆在首位,而生产技术财务计划则突出生产,强调实物指标。

      (三)如何评价邯钢经验

      本文作者之一曾对邯钢经验有过的评价,但尚不完整。
      我们认为,邯钢经验属于我国“土生土长”的企业内部管理制度,是从50年代以来我国管理(包括会计)领域的广大理论工作者和实际工作者为提高企业的经济效益而积极探索的成果。其成功之处有二:一是树立成本权威,即所谓“成本否决”。众所周知,一个有效控制系统的关键是确定控制标准。邯钢经验正是一种以成本作为控制(或业绩)标准的企业内部管理控制系统。二是将成本作为、诱导和矫正人的行为的杠杆。它实际上假定物质利益可以驱动人的行为,工资和奖金是物质利益的具体形式;假定成本既是衡量企业经济效益的综合指标又是企业各个成员行为的综合表现,因此,将成本指标与奖金或者工资挂钩,可以调控企业成员的行为,可以提高企业经济效益。这一点还可以推而广之,即工资或奖金与哪些指标挂钩,企业成员的行为就被引导到哪里。

      但我们必须清醒地看到:邯钢经验仍存在着缺陷和局限性。

      (1)从根本上说,邯钢经验就是美国“泰罗制”,邯钢经验的 “成本否决”就是“泰罗制”的标准成本制度,它们主要用于提高生产或作业效率,因此,邯钢经验不适合那些产品没有市场或销路有问题的企业,此其一;其二,它们最适合工厂、车间或企业基层的管理,或者换句话说,邯钢经验是工厂管理制度,尚未涉及企业中层和高层。《杨文》提到的Solomons教授那本“经典著作”,集中企业中层的整合问题。而邯钢经验解决的问题则属于企业基层。因此,Solomons教授即使“地下有灵”,也没有必要修改他的“经典著作”。相反,邯钢以及那些成功地邯钢经验的企业,其规模发展到一定程度、其中间层次多到足以需要整合的时候,借鉴Solomons教授的“经典著作”中提供的原则和方法,要比我们自己去发展来得更及时,也更有效。

      (2)邯钢经验并不复杂,表面上看容易模仿。但推广邯钢经验的实际过程存在着很多困难,与人们预料相差甚远。在我们看来,其原因在于邯钢经验的关键是邯钢有个厂长刘汉章,邯钢经验也包括那些想学邯钢经验的企业的“一把手”学做刘汉章,像刘汉章一样具备那种“自我实现”的敬业精神和奉献精神。对邯钢经验来说,这既是强点,又是弱点。因为刘汉章创造了邯钢经验,但邯钢经验在用于其它企业时却不能造就出刘汉章式的人物。换句话说,邯钢经验发挥作用是有条件的,即企业“一把手”必须真心实意地提高企业生产或作业效率。这个问题涉及的是企业高层,反映出我国原有的企业管理体制的弊端,如何解决已超出邯钢经验的范围,我国过去有很多尝试(如经贸委甚至组织部选拔、任命干部,会计人员委派制等)也不成功。我们认为,借鉴西方经验,建立“法人治理结构”,引进上文提到的西方责任会计中关于高层控制的原则和方法,比自己摸索,同样是更及时、更有效。

      (3)“泰罗制”中的标准成本制度的实施是以动作时间研究为基础,既不仅考虑成本的价值形态,而且兼顾到成本的实物形态。我国在这两个方面都有成功的经验,但相互分离。从50年代鞍钢班组核算,经过经济核算制、企业内部经济责任制在不同企业反复升华,到邯钢经验,属于成本的价值形态方面的发展,而大庆岗位责任制、张兴让满负荷工作法等则属于成本的实物形态方面的发展。不言而喻,将成本的价值形态与实物形态结合起来的标准成本制度是最有效的。与“泰罗制”的标准成本制度相比,邯钢经验还不完善,同时,对我国其他企业的成功经验也吸收得不够。

      四、本文动机
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